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La détermination et la réforme des valeurs locatives cadastrales en matière d’impôts locaux : quels enjeux ?

La détermination et la réforme des valeurs locatives cadastrales en matière d’impôts locaux : quels enjeux ?

L’article 48 de la la loi de finances rectificative (LFR) de 2015 marque un énième rebondissement dans l’affaire de la réforme des valeurs locatives cadastrales en repoussant à nouveau d’une année la prise en compte des résultats de la révision dans les bases des impôts directs locaux et en adoptant de nouvelles mesures correctives.

Considérée comme le « parent pauvre » de la fiscalité, l’étude des impôts directs locaux (IDL) est (trop) souvent mise de côté, notamment en raison du faible enseignement de la matière ou du fait que ces impôts ne reposent pas sur un système déclaratif. Or, la fiscalité locale est subie tant par les particuliers que les entreprises.

Cet article a pour objectif de mettre en perspective les mécanismes actuels et à venir de détermination des bases foncières.

Contexte et spécificité de la fiscalité locale française

Le particularisme de cette fiscalité locale tient en ce que le produit de cette taxation est affecté à la collectivité territoriale alors que les impôts plus « classiques », c’est-à-dire nationaux, bénéficient à l’Etat.

Cette fiscalité locale à pour corps les impôts directs locaux (IDL), héritiers des « quatre vieilles » issues de la Révolution française1. Ils sont composés pour l’essentiel (depuis la réforme annoncée en 1959) par la taxe foncière sur les propriétés bâties (TFPB), la taxe foncière sur les propriétés non bâties (TFPNB), la taxe d’habitation et la contribution économique territoriale (CET). La CET est composée par la contribution foncière des entreprises (CFE) et la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises (CVAE) et remplace, depuis 2010, la taxe professionnelle.

Ces IDL, assis sur une notion foncière (sauf CVAE reposant sur la valeur ajoutée des entreprises), assurent la quasi totalité du financement des collectivités territoriales et sont acquittés par les ménages et les entreprises.

Les taxes foncières sont dues par les propriétaires de constructions ou terrains non expressément exonérés alors que la CET est due par les personnes exerçant une activité professionnelle (exploitant le local ou le terrain).

Une même personne peut donc se retrouver imposée à la taxe foncière et CFE. Cela peut avoir pour conséquence une forme de double imposition aux frais du contribuable.

Autre particularité de cette fiscalité locale, le rôle important du juge, dans le cadre d’un contentieux, qui s’explique par le caractère réel des taxes foncières2. Ce juge ne peut laisser une propriété sans imposition foncière3.

Enfin, c’est l’Administration fiscale qui se charge aujourd’hui de déterminer l’assiette foncière pour la collectivité qui aura pour seule prérogative la fixation d’un taux, ajusté en fonction du besoin de financement. L’Etat (et non la collectivité) prendra à sa charge les éventuels dégrèvement obtenu par le contribuable.

Cette base imposable s’apprécie grâce aux valeurs locatives cadastrales dont l’établissement est source de complexité et tend aujourd’hui à être réformé.

Le mécanisme actuel de détermination des bases d’imposition

Les bases d’imposition des impôts locaux sont définies grâce à la détermination de la valeur locative cadastrale des immeubles (VLC). Il s’agit de l’élément commun aux différentes taxes qui composent la fiscalité locale.

L’Administration fiscale définit d’ailleurs cette valeur locative comme « la valeur d’usage réelle actuelle des biens dont le contribuable dispose, soit à titre de propriétaire, soit à titre d’occupant ». Cette valeur est dite cadastrale, parce qu’elle est inscrite sur les documents cadastraux qui servent à l’identification de la matière imposable à la taxe foncière dans chaque commune4.

Ces valeurs initiales, déterminées par l’Administration, vont varier en fonction de la nature des locaux à évaluer (habitation, commercial, industriel).

a) Pour les locaux d’habitation ou à usage professionnel

La valeur locative de ces locaux est toujours théorique car déterminée par comparaison avec celle d’un local de référence choisi dans la commune où est situé l’immeuble.

Premièrement, le local est classé dans une des huit catégories d’habitations (exemple : catégorie 1 : « nettement somptueux » et 8 « aspect délabré ») définies selon le marché locatif de 1970 de la commune (pour les propriétés bâties).

Deuxièmement, la surface réelle du local se voit appliquer un coefficient de pondération pour tenir compte de l’état général du local avant que soit appliqué à cette surface « pondérée » un tarif au m2, propre à la catégorie dont relève le local.

Enfin, la valeur locative obtenue devra être actualisée tous les 3 ans (en fonction d’un coefficient d’actualisation) et revalorisée chaque année (en fonction d’un coefficient de revalorisation).

Cette actualisation ne s’applique pas à la CFE, qui ne connaît que l’application du coefficient de revalorisation.

b) Pour les locaux commerciaux et biens divers

Cette catégorie englobe les biens qui n’entrent ni dans la catégorie des immeubles d’habitation ou à usage professionnel, ni dans celle des établissements industriels.

L’article 1448 du Code général des impôts (CGI) pose trois règles alternatives servant de base à l’évaluation de ces valeurs locatives :

  1. Ces valeurs sont déterminées en prenant pour base le montant effectif du loyer fixé par le contrat de bail (valeur locative réelle). Néanmoins cette méthode d’évaluation ne fonctionne que pour les locaux existant à la date du 1/01/1970.
  1. La valeur locative est déterminée par comparaison si la 1ère méthode ne trouve à s’appliquer, si les locaux sont loués à des conditions de prix anormales ou loués gratuitement. L’Administration doit sélectionner un local-type, dont la VL a déjà été calculée pour servir de comparatif et ainsi attribuer à l’immeuble une VL proportionnelle. Cette méthode d’évaluation est la plus répandue.
  1. Si aucune des deux méthodes vues ci-dessus ne peut s’appliquer, l’Administration fiscale procèdera par voie d’appréciation directe. On part de la valeur vénale de l’immeuble, appréciée au 1er Janvier 1970, à laquelle on applique un taux d’intérêt indexé sur cette valeur.

Les valeurs locatives pour ce type de locaux sont aujourd’hui déterminées de façon théorique en raison de la désuétude de l’indice de référence (1970). C’est la raison pour laquelle, ces valeurs sont également mises à jour grâce à un coefficient d’actualisation et de revalorisation.

c) Pour les établissements industriels

La différence ici est que la méthode employée n’est plus forfaitaire mais comptable.

Un établissement peut être considéré comme industriel lorsqu’il :

  • couvre une activité industrielle, c’est-à-dire une usine, un atelier doté d’un outillage important destiné à des opérations de fabrication, transformation ou réparation ;
  • existe des moyens techniques importants et que le rôle de ces installations techniques, matériels et outillages mis en œuvre est prépondérant5

L’article 1499 du CGI précise les modalités d’application de cette méthode comptable qui s’applique aux bâtiments, terrains inscrits à l’actif du bilan de l’établissement soumis à un régime réel d’imposition.

La valeur locative de base s’obtient à partir du prix de revient des seules immobilisations passibles de taxe foncière.

Pour les sols et les terrains, le prix de revient est :

  • D’une part, majoré de 3% pour chaque année écoulée dans l’intervalle courant entre l’acquisition et le 1er/01/1970. Il n’y a donc pas de majoration pour une immobilisation acquise après cette date ;
  • D’autre part, réévalué en fonction d’un coefficient de révision des bilans (si le bien est acquis avant 1959)

Pour les autres acquisitions, le prix de revient est à multiplier par un taux d’intérêt égal à 8%.

Pour les installations foncières et les constructions :

On applique au prix de revient un taux d’intérêt de 12%6. La valeur obtenue fait l’objet d’un abattement de 25% (coefficient de réfaction) pour les biens acquis ou créés avant le 01/01/1976, et un abattement de 33,33% soit 1/3 pour les biens acquis ou créés à partir du 01/01 /1976.

Ainsi, on retiendra en pratique les formules suivantes :

  • Avant 1959 : VL = prix de revient x coefficient révision des bilans x 9%
  • Avant 1976 : VL = prix de revient x 9%
  • Après 1976 : VL = prix de revient x 8%

Une fois la VLC déterminée pour l’une des trois catégories présentées, il convient d’appliquer certains abattements. Pour la valeur locative imposable à la taxe foncière on a un abattement de 50% et pour la CFE l’abattement sera de 30%.

Les conséquences financières ne sont pas négligeables pour les entreprises, notamment industrielles. En effet, le montant cumulé des impositions concernées (TF, CFE et CVAE) pouvant donner lieu à réclamation, sont importants.

Enfin, la répartition actuelle des impositions locales peut apparaître comme inéquitable dans la mesure où certains locaux relèvent d’une méthode forfaitaire tandis d’autres sont soumis à une méthode comptable, plus réaliste. Une réforme semble donc nécessaire.

C’est la détermination de cette valeur, notamment pour les locaux commerciaux qui est source de problème et qui ouvre la voie du contentieux.

 

Enjeux de la réforme

Véritable serpent de mer de la fiscalité locale, la révision des valeurs locatives cadastrales est plus que jamais nécessaire. Au vu de l’ancienneté des valeurs référence (1970), la méthode de calcul impôts locaux est aujourd’hui obsolète. En effet, les valeurs administratives retenues ne correspondent plus à l’état actuel du marché immobilier.

Nombreux sont les locaux qui ont été détruits ou améliorés. De même, les techniques de construction n’ont cessé d’évoluer, créant ainsi un décalage avec le millésime 1970.

Une telle révision permettrait à l’Administration fiscale d’atténuer le contentieux adjacent à cette problématique, et de rendre plus lisible le calcul des bases foncières pour le contribuable dont la facture ne cesse d’augmenter ces dernières années.

Pour autant, bien que nécessaire, la mise en œuvre de cette révision n’est pas si évidente, son entrée en vigueur n’a cessé d’être repoussée jusqu’à présent. Cependant, les dernières évolutions législatives (LFR 2015) clarifient enfin la date de mise en œuvre de la réforme, fixée en 2017. Or, de nombreuses interrogations demeurent. Un rappel de son contenu et de ses objectifs est nécessaire à la compréhension du nouveau dispositif.

  • L’introduction d’une nouvelle méthode de calcul des valeurs locatives cadastrales

La LFR du 29 décembre 2010 (n°2010-1658), modifiée et complétée par la LFR du 16 août 2012, organise la révision des valeurs locatives cadastrales. L’article 34 de la première d’entre elle pose les bases et l’économie générale de la réforme.

Sont concernés par cette réforme les locaux professionnels c’est à dire les locaux commerciaux et biens divers tels que définis à l’article 1498 du CGI.

Certains locaux n’intègrent pas le champ de la réforme quand bien même ils demeurent soumis aux impôts directs locaux (locaux d’habitation, des locaux industriels). Néanmoins, une extension du champ de la réforme est prévue pour certain de ces locaux.

Cette réforme telle qu’envisagée en 2010 a le mérite d’opérer une véritable révision des valeurs locatives cadastrale par l’introduction de nouvelles méthodes d’évaluation. De nouvelles bases d’impositions ont été déterminées en fonction de la valeur du marché locatif au 1er janvier 2013.

Une nouvelle nomenclature est mise en place dans différents secteurs pour tenir compte des réalités économiques et du maillage territorial.

Ainsi, dans chacun des secteurs, des tarifs seront fixés légalement pour chaque catégorie de locaux. En effet, les locaux ont fait l’objet d’un classement en sous-groupes en fonction de leur nature et de leur destination.

A partir de ces éléments, le calcul de la valeur locative est alors le suivant : un tarif au m2 est appliqué sur la surface pondérée du local, en fonction d’une grille tarifaire déterminée dans chaque secteurs d’évaluation et par catégories de propriétés. Ce nouveau calcul a pour point de référence le 01/01/20137.

Par ailleurs, la notion de local type a été abandonnée dans le cadre de cette révision. La valeur locative se trouve calculée à partir des loyers réellement constatés et s’avère plus réaliste.

Cependant, une mise à jour régulière des loyers sera nécessaire afin d’éviter toute nouvelle obsolescence des règles de calcul de ces valeurs.

  • Les étapes de la réforme

L’article 34 de la loi 2010-1658 a prévu une révision en plusieurs étapes à compter de 2011.

A l’heure actuelle, cette réforme se trouve bloquée au stade de l’intégration dans les rôles d’imposition.

Etape 1 : Expérimentation

Une étude grandeur nature a été menée dans cinq départements de la métropole où l’Administration a sollicité des propriétaires de locaux professionnels, une déclaration retraçant la nature, la destination, l’utilisation, les caractéristiques physiques et la consistance de chacune des propriétés, ainsi que le montant annuel du loyer exigible au 1er janvier 2011.

Etape 2 : Généralisation

Cette révision a été étendue à l’ensemble de la métropole à partir de février 2013, avec l’obligation pour chaque propriétaire de souscrire la déclaration n°6660-REV.

Etape 3 : Intégration des résultats de l’expérimentation dans les rôles

Initialement prévue pour 2014 cette intégration a été reportée à de multiple reprise. La dernière mesure en date relève de la LFR 2015 qui prévoit dans son article 48, la prise en compte des résultats de la révision dans les bases en 2017.

L’entrée en vigueur s’accompagne de la mise en place de deux dispositifs permettant de maintenir le poids respectif des impositions et d’atténuer temporairement les écarts d’impositions consécutifs à la révision.

Il s’agit des dispositifs suivants :

  • Le coefficient de neutralisation
  • Le mécanisme de lissage

L’objectif du coefficient de neutralisation est de maintenir l’équilibre contributif actuel entre les contribuables dont la valeur locative n’a pas fait l’objet d’une révision et ceux qui sont effectivement concernés par la révision. De fait, la révision des seules valeurs locatives des locaux professionnels aura pour effet d’accroitre le montant des impositions des locaux concernés vis à vis des autres locaux.

Or, sous couvert de maintenir un équilibre entre les contribuables, l’utilisation d’un tel coefficient pourrait nuire à la lisibilité de la réforme et du calcul des valeurs locatives cadastrales.

Par suite, un mécanisme de lissage a été prévu. L’idée était alors de réduire les écarts d’imposition pesant sur un même contribuable résultant de la révision pour les années 2015 à 2018. Ce mécanisme prévoit la prise en compte des écarts d’imposition dès lors qu’ils excèdent un certain seuil et qu’ils traduisent une augmentation ou une diminution des cotisations. Dès lors, une variation d’imposition supérieure à 200 € et à 10% aurait pour conséquence la majoration ou l’exonération de certaines cotisations.

L’article 48 de la loi de finance rectificative pour 2015 prévoit une augmentation de la durée de lissage et le fait passer de 5 à 10 ans, et introduit un nouveau dispositif temporaire de limitation des variations des valeurs locatives pendant la période de lissage (2017 à 2025).

Étape 4 : Mise à jour permanente des nouvelles valeurs locatives

L’article 34 tel qu’issu de la LFR de 2010 prévoit également l’introduction d’un mécanisme de mise à jour des valeurs de façon permanente afin de pérenniser la méthode de calcul définie dans le nouveau système.

Ce mécanisme de mise à jour a vocation à s’appliquer à compter de la première année qui suit celle de la prise en compte des résultats de la révision pour l’établissement des bases d’imposition.

Cette mise à jour annuelle concerne les grilles tarifaires (qui fixent les tarifs au m2 ), la valeur locative et éventuellement les coefficients de localisation.

S’ajoute la mise à jour éventuelle des secteurs d’évaluation, tous les quatre ans, par la Commission départementale des valeurs locatives, lorsque ceux ci ne représentent plus un marché locatif homogène.

Enfin, la mise à jour des valeurs locatives cadastrales passera par une collecte d’information lors du dépôt des liasses fiscales, mais aussi par la mise en place d’un droit de communication auprès des professionnels de l’immobilier. De plus, l’article 47 de la loi de finance rectificative pour 2013 prévoit également la mise en place d’obligations déclaratives des contribuables.

Néanmoins, la mise à jour effective de ces valeurs locatives cadastrales n’aura d’intérêt qu’à l’intégration de la révision dans les bases d’imposition.

  • L’entrée en vigueur difficile d’une réforme critiquée

Le contenu de la réforme peut être contestable pour plusieurs raisons :

1) Nombreux sont ceux qui remettent en cause la méthode de calcul choisie pour cette révision. Au lieu de retenir la valeur vénale des locaux, comme la plupart de nos voisins européens, le législateur a préféré maintenir la référence à la valeur administrative (valeur locative) des locaux.

Or, la référence à la valeur vénale aurait permis une lecture plus aisée de la méthode de calcul employée.

2) Des commissions communales et départementales ont vocation à intervenir dans le processus de mise à jour des valeurs locatives cadastrales. Or leurs prérogatives ne sont pas clairement définies et certaines d’entre-elles qui existaient déjà avant la réforme avaient un rôle effacé (commission communales des impôts directs) 8.

Se pose alors la question de l’efficacité de ces commissions quant à l’obligation de mise à jour annuelle des valeurs sachant qu’une telle obligation existait déjà auparavant sans pour autant avoir été respectée…

3) N’aurait-il pas été plus judicieux de laisser les collectivités mener cette reforme dans la mesure où elles en sont les bénéficiaires.

Ceci dit, au vu de la complexité de la réforme et des divergences de politique selon les territoires, laisser les collectivités mener cette réforme n’aurait fait que retarder plus encore la révision des valeurs locatives cadastrales et aurait créé des distorsions entre les territoires.

Par ailleurs, plus que nécessaire, cette réforme n’est pas sans poser quelques interrogations notamment vis à vis de la révision parallèle de la valeur locative des locaux d’habitation.

46 millions de locaux d’habitation contre 3 millions pour les locaux professionnels, sont concernés. Ainsi, la révision de la valeur locative de l’ensemble des locaux n’est pas à négliger notamment en terme de transfert de charges. Tandis que les logements anciens étaient favorisés au détriment des logements nouveaux qui étaient soumis à de fortes impositions, le phénomène inverse pourrait bien prendre place suite à la mise en œuvre de la révision. De même, tandis que les commerces de centre ville étaient favorisés au détriment des grandes surfaces en périphérie, celles-ci pourraient bien bénéficier d’imposition moins élevées qu’auparavant. Certes, il s’agit d’une réforme juste d’apparence, mais le transfert de charges risque de créer des tensions.

Une seule et même réforme aurait été idéale. Cela aurait évité au législateur d’instaurer un dispositif de neutralisation afin de maintenir la répartition du poids des impôts fonciers entre les différents contribuables9.

Au regard de l’actualité récente, notamment quant à la question du prélèvement à la source de l’impôt sur le revenu des particuliers et de l’échéance des élections présidentielles, encore faut-il espérer que l’entrée en vigueur de cette réforme ne soit pas à nouveau retardée… Affaire à suivre.

Antoine Labadens & Ophélie Bellier

M2 Gestion fiscale

Bibliographie :

1EFL « Le financement des collectivités locales » :

2 Revue droit fiscal (lexis nexis) : « L’office du juge en matière de fiscalité locale »

3CE 19 Novembre 2008 n°305305 : min. c/ SNC séquoia lodge associés)

4BOI-IF-TFB-20-10-10-10-20121210

5CE 27/07/2005 n°261889 Stés des Pétroles Miroline

6 Art 310 L de l’annexe II au CGI

7 Brochure des impôts directs locaux 2015 – DGFIP

8 IFRAP : « La réforme des valeurs locatives dans les collectivités territoriales »

9 LFT « La révision des valeurs locatives cadastrales des locaux professionnels »

 

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